Главная » Кредиты » Налогообложение иностранных кредитов и займов в России, полученных резидентами от нерезидентов

Налогообложение иностранных кредитов и займов в России, полученных резидентами от нерезидентов

Правовое регулирование зарубежных кредитов и займов

Сторонами договора иностранного займа или кредита являются резиденты разных государств. В связи с этим возникает вопрос: право какой страны применяется к такой сделке?

В пункте 1 статьи 1210 Гражданского кодекса сказано, что российская организация и ее иностранный контрагент при заключении договора или в дальнейшем могут выбрать подлежащее применению право, если иное не предусмотрено в международном договоре. При отсутствии соглашения сторон о выборе права применяется право страны, с которой договор наиболее тесно связан (п. 1 ст. 1211 ГК РФ). Согласно подпункту 8 пункта 3 статьи 1211 ГК РФ такой страной является государство, где находится место жительства или основное место деятельности заимодавца или кредитора. Конечно, если иной порядок определения применяемого права не установлен нормами международного законодательства.

В российском законодательстве отношения сторон по договору займа регулируются параграфом 1, а по договору кредита параграфом 2 главы 42 ГК РФ.

В соответствии со статьей 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Заемщик возвращает заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Эта сделка признается возмездной. Если в договоре не содержится положений по уплате процентов, их размер определяется исходя из ставки рефинансирования на день уплаты заемщиком суммы долга (п. 1 ст. 809 ГК РФ). При получении иностранного займа используется ставка центрального банка того государства, в котором зарегистрирован кредитор.

По кредитному договору банк или иная кредитная организация предоставляют денежные средства заемщику в размере и на условиях, предусмотренных в договоре. Заемщик возвращает полученную денежную сумму и уплачивает начисленные на нее проценты (ст. 819 ГК РФ). В отличие от договора займа кредитный договор считается заключенным с момента его подписания, а не с момента передачи денег.

По нормам валютного законодательства получение российской или иностранной валюты от нерезидента по кредитному договору является валютной операцией. Это определено в подпункте 9 пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 10.12.2003 № 173-ФЗ О валютном регулировании и валютном контроле . На основании пункта 3.1.2 Инструкции Банка России от 15.06.2004 № 117-И российские резиденты, которые получили от нерезидентов кредиты (займы) в иностранной или российской валюте, оформляют в уполномоченном банке паспорт сделки. Сказанное не относится к договорам, общая сумма которых не превышает в эквиваленте 5000 долл. США по курсу иностранных валют к рублю, установленному Банком России на дату заключения кредитного договора. Документы, необходимые для оформления паспорта сделки, перечислены в пункте 3.5 названной инструкции. Оформить паспорт нужно до получения суммы займа (кредита). Иначе организация-заемщик может быть оштрафована на сумму от 40 000 до 50 000 руб. (п. 6 ст. 15.25 КоАП РФ).

Налоговый учет иностранных долгов

Возврат суммы основного долга по кредиту не влияет на исчисление налога на прибыль. В подпункте 10 пункта 1 статьи 251 НК РФ сказано следующее. К доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, относятся доходы в виде средств или иного имущества, полученных по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств либо иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также в виде средств или иного имущества, полученных в счет погашения таких заимствований. Расходы, направленные на погашение заимствований, не уменьшают налогооблагаемую базу (п. 12 ст. 270 НК РФ).

В ходе исполнения договоров займа и кредита заемщик исчисляет и уплачивает проценты за пользование заемными средствами. Обычно сумму займа по таким сделкам зарубежный контрагент выдает в иностранной валюте. В результате колебаний курсов валют возникают курсовые разницы. И проценты, и курсовые разницы учитываются при исчислении налога на прибыль.

Сумма основного долга пересчитывается в рубли по официальному курсу Банка России на дату его возврата или на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше. Основание пункт 10 статьи 272 НК РФ. Начисленные за пользование займом проценты признаются в налоговом учете на конец отчетного периода либо на дату прекращения действия договора кредита или займа, если она наступила до конца отчетного периода (п. 8 ст. 272 НК РФ). Проценты, уплачиваемые в валюте, пересчитываются в рубли на дату признания их в качестве расходов.

При переоценке долгового обязательства и в случае, когда дата признания расходов в виде процентов и дата их выплаты не совпадают, возникают курсовые разницы. Они включаются в состав внереализационных доходов и расходов (п. 11 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ). Положительная курсовая разница образуется при уценке суммы основного долга и начисленных процентов, а отрицательная при их дооценке.

Расходы в виде процентов по кредитам и займам отражаются в составе внереализационных расходов (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Налоговый кодекс не содержит ограничений в отношении характера использования привлеченных кредитов и займов для включения процентов по ним в расходы. Полученные от кредитора денежные средства могут финансировать текущую хозяйственную деятельность либо инвестироваться в капитальные вложения. В то же время подобные расходы должны быть экономически оправданны и направлены на получение дохода. Необходимо доказать, что расходы на проценты адекватны экономической выгоде, получаемой в результате выдачи долгового обязательства. Иногда за счет средств полученного кредита организация-заемщик перечисляет деньги в долг другой организации под более низкую процентную ставку. Если в результате подобной операции заемщик не получил экономических выгод, расходы по привлечению кредита не признаются обоснованными в налоговом учете.

Порядок отнесения процентов по кредитам и займам к расходам регулирует статья 269 НК РФ. В ней предусмотрено два способа вычисления предельного уровня процентов, включаемых в расходы. Первый основан на расчете средней процентной ставки. Второй способ позволяет включать в расходы проценты, не превышающие предельный уровень. По долговым обязательствам в иностранной валюте предельные проценты рассчитываются исходя из ставки 15%. Если заем (кредит) получен в рублях, предельная величина исчисляется на основании ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза.

Российская организация ЗАО _________ получила кредит в швейцарском банке 2 000 000 швейцарских франков под 6% годовых. Сумму кредита заемщик получил 8 июня, а возвратил 4 июля 2007 года одновременно с начисленными процентами. Другие долговые обязательства в II и III кварталах 2007 года у ЗАО ______________ отсутствуют. Размер начисленных по договору процентов составляет 8548 швейцарских франков.

Курс швейцарского франка:

  • на 8 июня 2007 года 21,2314 руб.;
  • 30 июня 2007 года 20,9564 руб.;
  • 4 июля 2007 года 21,1573 руб.

Поскольку ставка процентов, взимаемая по кредитному договору, не превышает ставку, исходя из которой рассчитывается величина предельных процентов (15%), сумма начисленных процентов учитывается для целей налогообложения прибыли в полном объеме.

В июне 2007 года в налоговом учете ЗАО ___________ признает:

  • в составе внереализационных расходов проценты за июнь в размере 151 575 руб.
  • в составе внереализационных доходов положительную курсовую разницу, возникшую в связи с переоценкой суммы основного долга, в размере 550 000 руб.

В июле 2007 года для целей налогообложения в качестве внереализационных расходов учитываются:

  • сумма процентов за июль 27 823 руб.
  • отрицательная курсовая разница по сумме основного долга 401 800 руб.
  • отрицательная курсовая разница по процентам за июнь, возникшая из-за несовпадения даты признания процентов и даты их оплаты, 1453 руб.

Обязанности налогового агента

Процентный доход иностранной организации от долговых обязательств любого вида относится к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, и подлежит налогообложению у заемщика. На это указано в подпункте 3 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса. Следовательно, российская организация, которая получила иностранный кредит, исполняет обязанности налогового агента.

Сумму удержанного налога в российской валюте налоговый агент перечисляет в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода. Если проценты выплачиваются в иностранной валюте, налог пересчитывается в рубли по официальному курсу Банка России на дату его перечисления. По итогам отчетного (налогового) периода налоговый агент представляет в налоговый орган расчет (информацию) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов. Расчет составляется по форме, установленной приказом МНС России от 14.04.2004 № САЭ-3-23/[email protected], в соответствии с Инструкцией, утвержденной приказом МНС России от 03.06.2002 № БГ-3-23/275.

Обратите внимание: если кредит или заем от иностранца получен зарубежным обособленным подразделением российской организации, считается, что доходы в виде процентов возникли за пределами России и они не облагаются налогом на прибыль.

Когда процентный доход относится к постоянному представительству иностранной организации в России, у заемщика не появляется обязанности удерживать налог. В этом случае кредитор представляет заемщику нотариально заверенную копию свидетельства о постановке на учет постоянного представительства в налоговых органах, оформленную не ранее чем в предыдущем налоговом периоде. Такой порядок закреплен в подпункте 1 пункта 2 статьи 310 НК РФ.

Процентные доходы иностранных организаций облагаются по ставке 20%. Это зафиксировано в подпункте 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ. Но если в международном договоре Российской Федерации предусмотрены правила и нормы, касающиеся налогов и сборов, которые отличаются от тех, что установлены в Налоговом кодексе, применяются положения международного договора (ст. 7 НК РФ). В настоящее время действуют 67 международных договоров соглашений об избегании двойного налогообложения. Практически все они составлены на основании российского проекта типового соглашения (приложение № 1 к постановлению Правительства РФ от 28.05.92 № 352). В свою очередь в основе российского проекта лежит Типовая модель конвенции Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР). В российском типовом соглашении заложен следующий принцип. Проценты, возникающие в России, но выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства, облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам.

Чтобы правомерно применить пониженную ставку, иностранный заимодавец должен подтвердить постоянное местонахождение в стране, с которой заключено соглашение об использовании этой ставки. Таково требование пункта 1 статьи 312 НК РФ. В Налоговом кодексе не приведена форма подтверждения. В пункте 5.3 Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций (утверждены приказом МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150), сказано, что подтверждение должен заверить компетентный орган иностранного государства. Оно может быть составлено в произвольной форме. Главное, чтобы в нем содержалась следующая формулировка: Подтверждается, что организация. (указывается ее наименование) является (являлась) в течение. (период) лицом с постоянным местопребыванием в. (государство) в смысле Соглашения. (наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и. (иностранное государство) . На подтверждении ставятся печать (штамп) компетентного (или уполномоченного им) органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа. Данный документ подлежит легализации в установленном порядке, либо на нем должен быть проставлен апостиль. Легализация осуществляется в российском консульстве или дипломатическом представительстве, находящемся в стране зарубежного партнера. Апостиль это штамп, удостоверяющий подлинность подписи и печати на документе (ст. 3 Гаагской конвенции от 05.10.61). Для государств, подписавших Гаагскую конвенцию, он заменяет процедуру дипломатической или консульской легализации. Каждое государство назначает те органы, которым предоставляются полномочия на проставление апостиля.

Легализовывать или апостилировать документы, подтверждающие место нахождения иностранной организации, нужно не всегда. С некоторыми государствами Россия согласовала процедуру принятия сертификатов, подтверждающих местонахождение налогоплательщика, без легализации или апостилирования. В пункте 3 письма от 25.08.2006 № 03-03-04/4/141 Минфин России отметил, что перечень таких государств содержится в информационной базе Федеральной налоговой службы. Среди них, в частности, Белоруссия, Украина, Казахстан, США, Кипр. Финансовое ведомство рекомендовало российским организациям налоговым агентам по вопросам правильности оформления сертификатов постоянного местопребывания обращаться в ФНС России.

Допускается представлять оригиналы документов и их нотариально заверенные копии. Такие документы, как, например, сертификаты об инкорпорации, выписки из торговых реестров, не подтверждают для целей налогообложения постоянное местонахождение организации в иностранном государстве.

Итак, организация при наличии договора займа с компанией резидентом страны, с которой заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, должна потребовать у зарубежного партнера документальное подтверждение постоянного местопребывания. Если представленный документ не легализован и не апостилирован, следует сделать запрос в ФНС России или Минфин России о правомерности применения такого подтверждения.

Отметим, что при выплате доходов российскими банками по операциям с иностранными банками подтверждение факта постоянного местонахождения иностранного банка не требуется, если необходимые данные подтверждаются сведениями из общедоступных информационных справочников.

Воспользуемся условиями примера 1. В отношении доходов швейцарского банка в виде процентов ЗАО _________ исполняет обязанности налогового агента. Исчислить и удержать налог на прибыль с указанных доходов нужно в момент выплаты процентов, то есть 4 июля 2007 года. Кредитор представил ЗАО _______ оформленное надлежащим образом подтверждение, что его постоянное местонахождение Швейцария.

По статье 11 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией об избежании двойного налогообложения от 15.11.95 проценты, возникающие на территории РФ по займу любого вида, предоставленного швейцарским банком, облагаются налогом в России. Сумма такого налога не может превышать 5% от общей суммы процентов.

Значит, ЗАО ___________ (как налоговый агент) 4 июля 2007 года удерживает и перечисляет в федеральный бюджет сумму налога на прибыль в размере 9043 руб.

Нередко, предоставляя кредиты и займы, иностранные организации финансируют свои подразделения, расположенные на территории Российской Федерации. Очевидно, что с налоговой точки зрения вкладывать непосредственно в уставный капитал менее эффективно: дивиденды выплачиваются из прибыли после уплаты налога на прибыль, а проценты по займам уменьшают налогооблагаемую прибыль российской организации. Таким образом, сокращается общая налоговая нагрузка. В мировой практике данный способ минимизации налоговых обязательств получил название thin capitalization тонкая капитализация .

Однако практически все развитые страны устанавливают правила, препятствующие сокращению налоговой нагрузки и снижению налоговых поступлений в бюджет. Регулирование тонкой капитализации в отечественной налоговой практике нашло отражение в пунктах 2 4 статьи 269 НК РФ. Нормы налогового законодательства предписывают сравнивать сумму задолженности по долговым обязательствам, признаваемую контролируемой, с величиной собственного капитала организации-заемщика. Контролируемая задолженность возникает при наличии:

  • у российской организации непогашенной задолженности перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного капитала этой российской организации;
  • долгового обязательства перед российской организацией, являющейся аффилированным лицом иностранной организации, прямо или косвенно владеющей более 20% уставного капитала российской организации заемщика;
  • долгового обязательства перед организацией, в отношении которого выступает поручителем, гарантом или иным образом обязуется обеспечить исполнение долгового обязательства иностранная организация, прямо или косвенно владеющая более 20% уставного капитала заемщика, или ее аффилированное лицо. В этом случае заем (кредит) может предоставлять как российская, так и иностранная организация.

Доля косвенного участия кредитора в уставном капитале заемщика через последовательность других организаций равна произведению долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой (подп. 1 п. 1 ст. 20 НК РФ).

Иностранная компания ________ LTD прямо и косвенно владеет долями в уставном капитале российской организации ООО ___________ . Размер долей и последовательность косвенного участия показаны на схеме.

Косвенное участие компании __________ LTD в уставном капитале ООО __________ составляет 24%.

Собственный капитал определяется как разность между суммой активов и величиной обязательств организации-заемщика. В расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек и инвестиционного налогового кредита. Предположим, величина контролируемой задолженности более чем в 3 раза (для банков и организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, более чем в 12,5 раза) превышает величину собственного капитала заемщика. Тогда предельный уровень признаваемых расходами процентов есть не что иное, как отношение процентов, начисленных по контролируемой задолженности в каждом отчетном (налоговом) периоде, к коэффициенту капитализации. Этот коэффициент рассчитывается на последнюю дату соответствующего отчетного (налогового) периода.

Рассчитанная с помощью коэффициента капитализации величина процентов не должна превышать предельный уровень, определяемый в соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ. Предельная величина процентов включается в состав расходов (но не более фактически начисленных процентов).

Иностранная компания _____________ LTD, зарегистрированная в Нидерландах, предоставила российской организации ООО _______ заем 270 000 долл. США. Проценты уплачиваются ежеквартально исходя из годовой ставки 23%. За II квартал 2007 года проценты начислены в размере 15 483 долл. США и перечислены кредитору за вычетом удержанного налога 30 июня 2007 года.

На эту дату курс доллара США, установленный Банком России, составил 25,8162 руб., __________ LTD владеет 76% уставного капитала ООО ____________ .

В учетной политике ООО _________ для целей налогообложения закреплено, что предельная величина процентов, признаваемых расходом, по долговым обязательствам в иностранной валюте равна 15%.

Данные о структуре пассива баланса ООО _______________ на 30 июня 2007 года представлены в табл. 1.

Величина собственного капитала ООО _____ равна 2 050 000 руб. (стр. 700 стр. 590 стр. 690 + стр. 624).

Величина собственного капитала, соответствующая доле участия _________ LTD в уставном капитале ООО __________ , 1 558 000 руб. (2 050 000 руб., 76%).

Коэффициент капитализации составляет 1,49.

Предельная величина включаемых в расходы процентов, рассчитанная в соответствии с пунктом 2 статьи 269 НК РФ, 268 254 руб.

ООО ___________ в II квартале 2007 года имеет право включить в расходы проценты по ставке 15% в размере 260 673 руб.

Таблица 1. Значения показателей пассива баланса ООО ________ на 30 июня 2007 года

О admin

x

Check Also

Локо-Банк в Москве: адреса и телефоны отделений, онлайн заявка, кредиты и вклады, отзывы и режим работы

8 800 250-50-50 * Москва * Лицензия № 2707 Руководитель: Давыдик Виктор Юльянович (и. о. председателя правления) 8 800 250-50-50 — единая справочная служба Адрес: ...

Локо банк кредиты отзывы

Локо-банк: отзывы клиентов по кредитам, анализ положительных и отрицательных комментариев клиентов и сотрудников банка из интернета. Главная › услуги банков › кредиты отзывы и другая ...

Лиц имеющие кредиты

Потребительский кредит для физических лиц информационный видеоролик как правильно взять кредит анкета; не менее 2-х поручительств граждан рф в возрасте от 21 года до 65 ...

Липецк кредиты отзовы

Персональный кредит для физических лиц кредиты от 25.9% на сумму 50 000 все отзывы о липецк. Сбербанк россии — отзывы клиентов и рейтинг банка, реквизиты, ...